Neue Initiative: Mehrwertsteuer im digitalen Zeitalter

Die Eu­ropäische Kom­mis­sion hat am 8. Dezember 2022 im Zuge der In­itia­tive „VAT in the Di­gi­tal Age“ einen um­fang­rei­chen Vor­schlag zur An­pas­sung des eu­ropäischen Mehr­wert­steu­er­sys­tems an die Her­aus­for­de­run­gen und Möglich­kei­ten der di­gi­ta­len Wirt­schaft veröff­ent­licht. Die Ände­run­gen sol­len schritt­weise be­gin­nend ab dem 1. Dezember 2024 bis zum 1. Januar 2028 um­ge­setzt wer­den.

Der Le­gis­la­tiv­vor­schlag der Eu­ropäischen Kom­mis­sion zur Mehr­wert­steuer im di­gi­ta­len Zeit­al­ter (VAT in the Di­gi­tal Age bzw. ViDA-In­itia­tive) ist Teil des EU-Ak­ti­ons­plans für eine faire und ein­fa­che Be­steue­rung. Ziel der In­itia­tive ist es, das Mehr­wert­steu­er­sys­tem ei­ner­seits zu ver­ein­fa­chen und an­de­rer­seits durch die zu­neh­mende Di­gi­ta­li­sie­rung wi­der­standsfähi­ger ge­gen Be­trug zu ma­chen. Die ge­plan­ten Ände­run­gen an der Mehr­wert­steuer-Sys­tem­richt­li­nie und wei­te­ren Ver­ord­nun­gen be­inhal­ten vor al­lem die Einführung di­gi­ta­ler Mel­de­pflich­ten im Zu­sam­men­hang mit ei­ner ver­pflich­ten­den elek­tro­ni­schen Rech­nungs­stel­lung, Ver­ein­fa­chun­gen bei der ein­heit­li­chen EU-Mehr­wert­steu­er­re­gis­trie­rung und um­fang­rei­che Ände­run­gen für die elek­tro­ni­sche Platt­form­wirt­schaft.

Einführung digitaler Meldungen auf Grundlage elektronischer Rechnungen

Elek­tro­ni­sche Rech­nun­gen

Die Eta­blie­rung von elek­tro­ni­schen Rech­nun­gen soll durch die Vor­schläge der Eu­ropäischen Kom­mis­sion vor­an­ge­trie­ben und die Um­set­zung für Mit­glied­staa­ten und Steu­er­pflich­tige ver­ein­facht wer­den. Vor­ge­schla­gen wird eine zwei­stu­fige Um­set­zung der Maßnahme:

1. Stufe „Ver­ein­fa­chung“: Zunächst plant die Eu­ropäische Kom­mis­sion mit Wir­kung ab 2024 die An­pas­sung der De­fi­ni­tion ei­ner elek­tro­ni­schen Rech­nung in der Mehr­wert­steu­er­sys­tem­richt­li­nie (MwSt­Sys­tRL). Nach neuer De­fi­ni­tion muss eine elek­tro­ni­sche Rech­nung in einem struk­tu­rier­ten, elek­tro­ni­schen For­mat aus­ge­stellt und ver­schickt wer­den. Das For­mat muss die au­to­ma­ti­sche und elek­tro­ni­sche Ver­ar­bei­tung der Rech­nung ermögli­chen.

2. Stufe „elek­tro­ni­sche Rech­nung“: Mit Wir­kung ab 2028 soll die MwSt­Sys­tRL so abgeändert wer­den, dass alle Rech­nun­gen über grenzüber­schrei­tende Lie­fe­run­gen und Leis­tun­gen in­ner­halb der EU in einem struk­tu­rier­ten elek­tro­ni­schen For­mat aus­ge­stellt wer­den müssen (sog. E-In­voi­cing). Rech­nun­gen in Pa­pier­form oder an­de­ren For­ma­ten, die nicht den An­for­de­run­gen ei­nes struk­tu­rier­ten elek­tro­ni­schen For­mats ent­spre­chen, dürfen nur noch für Lie­fe­run­gen aus­ge­stellt wer­den, die nicht den di­gi­ta­len Mel­de­pflich­ten un­ter­lie­gen. Hier­un­ter fal­len ins­be­son­dere Lie­fe­run­gen und Leis­tun­gen im In­land so­wie in Drittländer.

Hin­weis: Ab­zu­war­ten bleibt, in­wie­fern Mit­glied­staa­ten auch für die nicht von der EU-Re­ge­lung um­fass­ten Trans­ak­tio­nen na­tio­nale Re­ge­lun­gen be­schließen wer­den, die die Aus­stel­lung von Rech­nun­gen in einem elek­tro­ni­schen struk­tu­rier­ten For­mat vor­schrei­ben. Im Ko­ali­ti­ons­ver­trag der der­zei­ti­gen Bun­des­re­gie­rung ist die Bekämp­fung von Um­satz­steu­er­be­trug durch ein bun­des­weit ein­heit­li­ches elek­tro­ni­sches Mel­de­sys­tem für die Er­stel­lung, Prüfung und Wei­ter­lei­tung von Rech­nun­gen ver­an­kert. So­mit bie­tet sich mit Blick auf den Ko­ali­ti­ons­ver­trag für den deut­schen Ge­setz­ge­ber si­cher­lich die Chance, die Rech­nungs­stel­lung in einem struk­tu­rier­ten elek­tro­ni­schen For­mat auch für wei­tere An­wen­dungsfälle zu re­geln.

Einführung ei­nes di­gi­ta­len Mel­de­pflich­ten­sys­tems

Die EU-Kom­mis­sion plant das ak­tu­elle Mel­de­sys­tem der Zu­sam­men­fas­sen­den Mel­dung (ZM) durch ein di­gi­ta­les Mel­de­pflich­ten­sys­tem (DMP-Sys­tem) für in­ner­ge­mein­schaft­li­che Umsätze zu er­set­zen. Ein­geführt wer­den soll ein sol­ches Sys­tem bis 2028. Mit dem ge­plan­ten DMP-Sys­tem wer­den In­for­ma­tio­nen zu getätig­ten Umsätzen schnel­ler und in bes­se­rer Qua­lität ge­sam­melt. In den An­wen­dungs­be­reich des DMP-Sys­tems fal­len alle Umsätze, die bis­her auch im Rah­men der ZM zu mel­den sind. Zusätz­lich wer­den Umsätze mit Steu­er­schuldüberg­ang er­fasst.

Eckpunkte des DMP-Systems:

• In­for­ma­tio­nen sind für je­den Um­satz zu über­mit­teln. Dies be­deu­tet, dass (mo­nat­li­che) Sam­mel­rech­nun­gen nicht mehr zulässig sind.
• Rech­nun­gen für Umsätze, die im DMP-Sys­tem zu mel­den sind, müssen in­ner­halb von zwei Ar­beits­ta­gen nach Ausführung der Lie­fe­rung oder Er­brin­gung der Dienst­leis­tung aus­ge­stellt wer­den. Die Über­mitt­lungs­frist die­ser Umsätze beträgt zwei Ar­beits­tage nach Rech­nungs­aus­stel­lung oder nach dem Da­tum, an dem die Rech­nung hätte aus­ge­stellt wer­den müssen.
• Die Da­tenüber­mitt­lung hat elek­tro­ni­sch zu er­fol­gen.
• Die Mit­tel für die Da­tenüber­mitt­lung wer­den durch die Mit­glied­staa­ten zur Verfügung ge­stellt.
• Da­ten können von dem Steu­er­pflich­ti­gen selbst oder von einem frem­den Drit­ten in sei­nem Na­men über­mit­telt wer­den.
• Ge­plant ist die Über­mitt­lung al­ler ak­tu­el­len Rech­nungs­pflicht­an­ga­ben so­wie neuer ob­li­ga­to­ri­scher Rech­nungs­be­stand­teile (Bank­konto, auf dem die Zah­lung der Rech­nung gut­ge­schrie­ben wer­den soll, Zah­lungs­da­tum, Be­trag je­der Zah­lung und im Fall der Rech­nungsände­rung die ur­sprüng­li­che Rech­nungs­num­mer).

Ne­ben der Er­fas­sung der Aus­gangs­umsätze soll das Wahl­recht über die Er­he­bung von Da­ten bezüglich in­ner­ge­mein­schaft­li­cher Er­werbe für die Mit­glied­staa­ten der eu­ropäischen Union zu ei­ner Ver­pflich­tung wer­den.

Einheitliche EU-Mehrwertsteuerregistrierung

Die um­satz­steu­er­li­che Re­gis­trie­rung im Aus­land ist für Un­ter­neh­mer häufig mit Auf­wand und Ri­si­ken ver­bun­den. Ins­be­son­dere im E-Com­merce wer­den Wa­ren oft­mals ohne Ein­fluss­nahme der Un­ter­neh­mer zwi­schen EU-Ländern hin- und her­trans­por­tiert, so dass um­satz­steu­er­li­che Re­gis­trie­run­gen un­aus­weich­lich sind.

Die EU-Kom­mis­sion strebt mit dem Richt­li­ni­en­vor­schlag zur Sin­gle VAT Re­gis­tra­tion an, dass Un­ter­neh­mer zukünf­tig nur noch in ih­rem Ansässig­keits­staat re­gis­trie­rungs­pflich­tig sind.

Um die­ses Ziel zu er­rei­chen ist ge­plant, die Steu­er­schuld ab dem 1. Januar 2025 grundsätz­lich bei al­len Leis­tun­gen, die von einem Un­ter­neh­mer in einem an­de­ren als sei­nem Ansässig­keits­staat er­bracht wer­den, auf den Leis­tungs­empfänger über­ge­hen zu las­sen, so­fern die­ser in dem ent­spre­chen­den Land um­satz­steu­er­lich re­gis­triert ist. Die Mel­dung er­folgt durch den leis­ten­den Un­ter­neh­mer im Rah­men der Zu­sam­men­fas­sen­den Mel­dung, beziehungsweise dann ab 2028 im DMP-Sys­tem. Da­von aus­ge­nom­men sind Leis­tun­gen, die der Mar­gen­be­steue­rung un­ter­lie­gen.

Zu­dem wird das One-Stop-Shop-Ver­fah­ren (OSS-Ver­fah­ren) da­hin­ge­hend er­wei­tert, dass sämt­li­che B2C-Lie­fe­run­gen in der EU ge­mel­det wer­den können, so­fern die zu­grun­de­lie­gende Lie­fe­rung an­dern­falls eine um­satz­steu­er­li­che Re­gis­trie­rungs­pflicht für den in der EU ansässi­gen leis­ten­den Un­ter­neh­mer auslösen würde. Dies schließt ins­be­son­dere lo­kale Lie­fe­run­gen in­ner­halb ei­nes an­de­ren EU-Mit­glied­staa­tes so­wie Lie­fe­run­gen, die zu­sam­men mit ei­ner In­stal­la­tion im EU-Aus­land ge­schul­det wer­den mit ein, wenn der Un­ter­neh­mer in dem an­de­ren Mit­glied­staat nicht für um­satz­steu­er­li­che Zwecke re­gis­triert ist.

Bei­spiel: Ein deut­scher Un­ter­neh­mer lie­fert Wa­ren aus einem La­ger in Spa­nien an einen eben­falls in Spa­nien ansässi­gen Pri­vat­kun­den. Der deut­sche Un­ter­neh­mer ist in Spa­nien nicht für um­satz­steu­er­li­che Zwecke re­gis­triert. Der Um­satz ist im Rah­men des OSS-Ver­fah­rens zu mel­den.

Auch B2C-Lie­fe­run­gen an Bord von Trans­port­mit­teln (bspw. Schif­fen oder Flug­zeu­gen) so­wie die Lie­fe­rung von Gas, Strom, Wärme und Kälte können dann im OSS-Ver­fah­ren ge­mel­det wer­den.

Ne­ben den B2C-Lie­fe­run­gen ist ab dem 01. Januar 2025 auch die OSS-Mel­dung des in­ner­ge­mein­schaft­li­chen Ver­brin­gens vor­ge­se­hen. Bis­lang löst ein in­ner­ge­mein­schaft­li­ches Ver­brin­gen in der Re­gel Re­gis­trie­rungs­pflich­ten im Be­stim­mungs­land für den ver­brin­gen­den Un­ter­neh­mer aus, um den re­sul­tie­ren­den in­ner­ge­mein­schaft­li­chen Er­werb zu mel­den. Dies gilt auch dann, wenn ein ge­genläufi­ger Vor­steu­er­ab­zug dazu führt, dass ins­ge­samt keine Um­satz­steuer ge­schul­det wird.

Durch die Mel­dung im OSS-Ver­fah­ren ent­fal­len die Re­gis­trie­rungs­pflich­ten. Der kor­re­spon­die­rende in­ner­ge­mein­schaft­li­che Er­werb ist zu­dem um­satz­steu­er­frei. In­ves­ti­ti­onsgüter und nicht zum vollen Vor­steu­er­ab­zug be­rech­ti­gende Güter sind von dem Vor­schlag aus­ge­nom­men.

Die in 2020 erst­ma­lig an­ge­wen­dete Ver­ein­fa­chungs­re­ge­lung für Kon­si­gna­ti­ons­la­ger wird nach dem Richt­li­ni­en­vor­schlag zum 31. Dezember 2025 ab­ge­schafft. Be­reits nach dem 31. Dezember 2024 können keine Wa­ren mehr un­ter An­wen­dung der Kon­si­gna­ti­ons­la­ger­re­ge­lung ein­ge­la­gert wer­den.

Hin­weis: Trotz des Weg­falls der Ver­ein­fa­chungs­re­ge­lung dürfte sich bei Um­set­zung der vor­ge­nann­ten Vor­schläge keine Re­gis­trie­rungs­pflicht auf­grund der Ein­la­ge­rung und dar­auf­fol­gen­den lo­ka­len Lie­fe­rung er­ge­ben.

Das in­ner­ge­mein­schaft­li­che Ver­brin­gen zu einem Kon­si­gna­ti­ons­la­ger kann im Rah­men des OSS-Ver­fah­rens ge­mel­det wer­den. Die Um­satz­steuer für die lo­kale Lie­fe­rung bei der Ent­nahme aus dem Kon­si­gna­ti­ons­la­ger wird von dem Leis­tungs­empfänger ge­schul­det.

Änderungen für Plattformbetreiber

Die bis­lang be­ste­hende Lie­fer­ket­ten­fik­tion für On­line-Platt­for­men mit Dritt­land­be­zug wird er­wei­tert. Der­zeit wird in Fällen, in de­nen ein Händ­ler mit Sitz in einem Dritt­land Wa­ren über einen EU-On­line-Markt­platz an eu­ropäische B2C Kun­den veräußert, ein Rei­hen­ge­schäft zwi­schen dem Händ­ler, dem Platt­form­be­trei­ber und dem Kun­den an­ge­nom­men. Die Fik­tion des Rei­hen­ge­schäfts wird auch bei Ein­fuhr von Wa­ren bis zu einem Wert von 150 Euro an­ge­wen­det.

So er­folgt eine fik­tive Lie­fe­rung des Händ­lers an den Be­trei­ber der Platt­form und eine Lie­fe­rung von dem Platt­form­be­trei­ber an den Kun­den. Da­bei ist die fik­tive Lie­fe­rung des Händ­lers an die Platt­form um­satz­steu­er­frei. Die Lie­fe­rung des Platt­form­be­trei­bers an den Kun­den wird hin­ge­gen re­gulär be­steu­ert.

Der Richt­li­nien­ent­wurf sieht vor, die Lie­fer­ket­ten­fik­tion ab dem 1. Januar 2025 auf sämt­li­che Lie­fe­run­gen in­ner­halb der EU, bei de­nen eine Platt­form ein­ge­bun­den ist, aus­zu­wei­ten. Dies be­trifft so­wohl Lie­fe­run­gen an un­ter­neh­me­ri­sche als auch an pri­vate Kun­den. So­mit geht die Ver­ant­wor­tung der um­satz­steu­er­li­chen Be­ur­tei­lung der Lie­fe­run­gen und die da­mit ein­her­ge­hen­den (Re­gis­trie­rungs-)Pflich­ten auf die Platt­form über. Dafür entfällt für die Platt­form­be­trei­ber die der­zei­tige Pro­ble­ma­tik, die Fälle zu er­ken­nen, in de­nen die Lie­fer­ket­ten­fik­tion an­ge­wen­det wird, da alle Lie­fe­run­gen im Rah­men ei­nes fik­ti­ven Rei­hen­ge­schäfts ab­ge­wi­ckelt wer­den.

Darüber hin­aus gilt auch das in­ner­ge­mein­schaft­li­che Ver­brin­gen im Zu­sam­men­hang mit Platt­for­men als Lie­fe­rung des Händ­lers an den Platt­form­be­trei­ber und von dem Platt­form­be­trei­ber zurück an den Händ­ler. Die be­wegte Lie­fe­rung ist der Lie­fe­rung des Platt­form­be­trei­bers zu­zu­ord­nen und so­mit re­gulär zu be­steu­ern. Die Lie­fe­rung des Händ­lers ist hin­ge­gen um­satz­steu­er­frei. Da­von aus­ge­nom­men sind das in­ner­ge­mein­schaft­li­che Ver­brin­gen von In­ves­ti­ti­onsgütern und von nicht zum vollen Vor­steu­er­ab­zug be­rech­tig­ten Gütern.

Von der Lie­fer­ket­ten­fik­tion sind zu­dem On­line-Marktplätze aus­ge­schlos­sen, die in einem EU-Mit­glied­staat ansässig sind und aus­schließlich Lie­fe­run­gen un­terstützen, die in­ner­halb die­ses Lan­des statt­fin­den.

Nach dem Vor­schlag der EU-Kom­mis­sion gilt die Lie­fer­ket­ten­fik­tion ab dem 1. Januar 2025 auch für Be­her­ber­gungs- und Per­so­nen­beförde­rungs­platt­for­men. Hin­ter­grund ist, dass An­bie­ter von Woh­nun­gen oder Beförde­rungs­leis­tun­gen oft­mals keine Um­satz­steuer für die Ver­mie­tung oder Beförde­rung schul­den, da sie ent­we­der keine Un­ter­neh­mer sind oder von der Klein­un­ter­neh­mer­re­ge­lung Ge­brauch ma­chen können. Dies hat zur Folge, dass sol­che Leis­tun­gen güns­ti­ger an­ge­bo­ten wer­den können als durch kon­kur­rie­rende Un­ter­neh­men aus dem Ho­tel- oder Ta­xi­ge­werbe, de­ren Leis­tun­gen in der Re­gel um­satz­steu­er­pflich­tig sind.

Ist der An­bie­ter ein Nicht- oder Klein­un­ter­neh­mer, wird eine fik­tive Leis­tungs­kette un­ter­stellt. Leis­tun­gen der Platt­form an die Kun­den sind dann re­gulär zu be­steu­ern und un­ter­lie­gen grundsätz­lich der Um­satz­steuer. Die Leis­tun­gen des An­bie­ters der Be­her­ber­gung oder Beförde­rung ge­genüber der Platt­form sind hin­ge­gen um­satz­steu­er­frei. Die An­bie­ter der Leis­tun­gen sind in­so­weit nicht zum Vor­steu­er­ab­zug be­rech­tigt.

Den Platt­form­be­trei­ber wer­den bei Nicht­an­wen­dung der Leis­tungs­kette Nach­weis­pflich­ten bzgl. der Un­ter­neh­merei­gen­schaft des An­bie­ters tref­fen. Diese Nach­weise sind auf­zu­zeich­nen und zehn Jahre auf­zu­be­wah­ren.

Ausblick

Die Vor­schläge der EU-Kom­mis­sion müssen nun von den ein­zel­nen EU-Mit­glied­staa­ten geprüft wer­den. Für die Um­set­zung der Reg­elun­gen müssen alle EU-Mit­glied­staa­ten dem Richt­li­nien­ent­wurf zu­stim­men. In wel­cher Form und in wel­chem zeit­li­chen Zu­sam­men­hang die Re­ge­lun­gen auf den Weg ge­bracht wer­den können, bleibt ab­zu­war­ten. Si­cher ist, dass sich das eu­ropäische Mehr­wert­steu­er­sys­tem in den nächs­ten Jah­ren wei­ter­ent­wi­ckeln wird.

Die ge­plan­ten Ände­run­gen dürf­ten eine Viel­zahl von Un­ter­neh­men be­tref­fen und zu um­fang­rei­chen An­pas­sun­gen von Pro­zes­sen und Sys­te­men führen. Zu­dem sind er­ste Um­set­zungs­schritte schon in we­ni­ger als einem Jahr ge­plant. Aus die­sem Grund ist es wich­tig, die Ent­wick­lun­gen im Blick zu hal­ten und sich frühzei­tig auf gegebenenfalls not­wen­dige Um­stel­lun­gen vor­zu­be­rei­ten.

Autorenprofil

Robert Backes

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Robert Backes ist Steuerberater und Partner bei Ebner Stolz in Köln. Seine Tätigkeitsschwerpunkte liegen in der umsatzsteuerlichen Spezialberatung sowie im Bereich Tax Technology. Der Fokus liegt dabei neben der allgemeinen umsatzsteuerlichen Beratung bei nationalen und internationalen Geschäftsvorfällen, der Optimierung von umsatzsteuerlichen Prozessen, der Implementierung von Tax Compliance Management Systemen sowie Datenanalysen in der Umsatzsteuer. Darüber hinaus begleitet er Transaktionen und Außenprüfungen aus umsatzsteuerlicher Sicht. Er ist als Dozent zu umsatzsteuerlichen Themen für verschiedene Veranstalter tätig. Außerdem ist er Mitglied im Fachausschuss VII (Innovative Technologien) des Instituts zur Digitalisierung des Steuerrechts.

Autorenprofil

Alexander Michelutti

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Alexander Michelutti ist Steuerberater und Partner bei Ebner Stolz in Stuttgart. Seine Tätigkeitsschwerpunkt liegt in der Umsatzsteuerberatung und hier insbesondere die Beratung im internationalen Kontext bei großen Unternehmensgruppen und im Bereich der laufenden Beratung (u.a. Umsatzsteuer bei Transaktionen, bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts, Begleitung Betriebsprüfungen, Rechtsbehelfe/Klage- und Revisionsverfahren). Alexander Michelutti ist Umsatzsteuerdozent bei den Steuerberaterkammern Stuttgart, Rheinland-Pfalz und Saarland sowie Mitglied im Fachbereich III beim Institut für Digitalisierung im Steuerrecht e.V. (Fachbereich Standardisierung transaktionaler Informationspflichten).