Bei einem Auslandseinsatz von Mitarbeitern liegt der Fokus häufig auf ihrer persönlichen steuerlichen Situation. Dabei sind Wechselwirkungen in Bezug auf Verrechnungspreisregelungen zu beachten, die zu erheblichen Risiken führen können.
In mittelständischen Unternehmensgruppen ist es regelmäßig notwendig, dass Arbeitnehmer flexibel im Ausland eingesetzt werden. Meist erfolgt eine Planung für den Auslandseinsatz durch die operativen Abteilungen der Unternehmen. In einem zweiten Schritt wird die Personalabteilung eingeschaltet, um unter Berücksichtigung der persönlichen steuerlichen Situation des Arbeitnehmers den Einsatz im Ausland umzusetzen. Darüber hinaus hat ein Auslandseinsatz eines Mitarbeiters in einem Standardfall mit Doppelbesteuerungsabkommen regelmäßig Auswirkungen auf die Verrechnungspreise eines Unternehmens. In der Praxis unterbleibt jedoch häufig die notwendige Abstimmung zwischen Personal- und Steuerabteilung, was zu Problemen führen kann.
Der Standardfall Auslandseinsatz: Die Mitarbeiterentsendung
In Fällen von Mitarbeiterentsendungen wird ein Arbeitnehmer des entsendenden Unternehmens für eine befristete Zeit im Ausland für ein verbundenes Unternehmen tätig. Der Begriff der Arbeitnehmerentsendung wird in den Verwaltungsgrundsätzen Arbeitnehmerentsendung vom 9.11.2001 definiert, worauf auch im BMF-Schreiben vom 12.11.2014 in Rz. 100 verwiesen wird („Steuerliche Behandlung des Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen“). Voraussetzung hierfür ist es, dass das aufnehmende Unternehmen eine arbeitsrechtliche Vereinbarung über die befristete Überlassung mit dem Arbeitnehmer abschließt, oder dass das aufnehmende Unternehmen als wirtschaftlicher Arbeitgeber des Arbeitnehmers während der Entsendung anzusehen ist.
Im Grundsatz ist die Bestimmung einer dem Fremdvergleich entsprechenden Vergütung im Falle einer Arbeitnehmerentsendung recht simpel und aus Verrechnungspreissicht unkompliziert. Nach Tz 3.1 der Verwaltungsgrundsätze Arbeitnehmerentsendung ist sicherzustellen, dass der Personalaufwand für den Auslandseinsatz des betroffenen Mitarbeiters von dem Unternehmen (in der Regel das aufnehmende Unternehmen) zu tragen ist, in dessen Interesse die Entsendung erfolgt. Allerdings führt eine solche Arbeitnehmerentsendung regelmäßig dazu, dass der Arbeitnehmer persönlich im Land des aufnehmenden Unternehmens ab dem ersten Tag steuerpflichtig wird. Sowohl Arbeitnehmer als auch Unternehmen schrecken davor oft zurück – was dazu führt, dass eine Behandlung als Arbeitnehmerentsendung in manchen Fällen vermieden werden soll.Bei einem Auslandseinsatz von Mitarbeitern liegt der Fokus häufig auf ihrer persönlichen steuerlichen Situation. Dabei sind Wechselwirkungen in Bezug auf Verrechnungspreisregelungen zu beachten, die zu erheblichen Risiken führen können.
Alternative: Dienstleistung im Ausland
In Abgrenzung zum Standardfall liegt eine Dienstleistung des entsendenden Unternehmens dann vor, wenn der Arbeitnehmer tätig wird, um eine Dienst- oder Werkleistungsverpflichtung des entsendenden Unternehmens zu erfüllen und der Arbeitslohn Bestandteil dieser Leistung ist. In diesen Fällen hängt die persönliche Steuerpflicht des Arbeitnehmers regelmäßig von der Aufenthaltsdauer im Land des aufnehmenden Unternehmens ab. Bei einer Aufenthaltsdauer von unter 183 Tagen kann eine persönliche Steuerpflicht meist vermieden werden.
In der Praxis ist es häufig schwierig, zwischen Entsendungen und Dienstleistungen im Sinne des Tz 2.1 der Verwaltungsgrundsätze Arbeitnehmerentsendung zu unterscheiden – vor allem dann, wenn keine arbeitsrechtliche Vereinbarung geschlossen wurde. Ausschlaggebend hierfür ist die Frage, wer für den Zeitraum der Entsendung als wirtschaftlicher Arbeitgeber des Entsendeten anzusehen ist. Es kommt hierbei auf die Eingliederung des Arbeitnehmers in den Geschäftsbetrieb des aufnehmenden Unternehmens an, die u.a. von Faktoren wie Einsatzdauer und Weisungsbefugnis abhängig gemacht werden kann. Die Definition des wirtschaftlichen Arbeitgebers ist allerdings nicht an harte Voraussetzungen gebunden, und die Auslegung variiert zwischen einzelnen Ländern. Dadurch ist die Beurteilung komplex und mit Risiken verbunden.
Auch die Bestimmung der Verrechnungspreishöhe ist im Falle der Dienstleistungserbringung deutlich komplizierter als bei der Arbeitnehmerentsendung. Für die Vergütung der erbrachten Dienstleistung ist ein fremdübliches Entgelt anzusetzen. Bezüglich der Bestimmung der Vergütung sind die Regelungen des §1 AStG zu beachten, die fallbezogen zu unterschiedlichen Ergebnissen führen. Eine einheitliche Regelung wie im Falle der Entsendung ist hier nicht vorgegeben.Bei einem Auslandseinsatz von Mitarbeitern liegt der Fokus häufig auf ihrer persönlichen steuerlichen Situation. Dabei sind Wechselwirkungen in Bezug auf Verrechnungspreisregelungen zu beachten, die zu erheblichen Risiken führen können.
Mögliches Betriebsstättenrisiko
Noch mehr administrativer Aufwand entsteht, wenn durch die Dienstleistungserbringung eine Betriebsstätte nach §12 AO bzw. Art. 5 OECD-MA in dem Land begründet wird, wo der Auslandseinsatz stattfindet. Die Voraussetzungen hierfür variieren je nach Doppelbesteuerungsabkommen. Meist ist jedoch eine gewisse Dauer der Dienstleistungserbringung beim Auslandseinsatz und eine örtliche Fixierung der Geschäftseinrichtung notwendig. Nachdem die Betriebsstättendefinitionen nicht zuletzt durch das BEPS-Projekt der OECD weiter aufgeweicht werden, lässt sich in vielen Fällen ein Risiko zumindest nicht ausschließen.
In den Fällen, in denen durch eine Dienstleistungserbringung im Ausland eine steuerliche Betriebsstätte entsteht, ist der persönliche Steuervorteil des Mitarbeiters meist verflogen. In diesen Fällen ist wieder eine Steuerpflicht ab dem ersten Tag gegeben.
Fazit
Der Auslandseinsatz von Mitarbeitern sollte in jedem Fall vor Beginn sorgfältig aus allen notwendigen Perspektiven beurteilt werden. Hierfür bedarf es in einem ersten Schritt einer konsistenten Darstellung und Einordnung des Sachverhalts. Vor allem bei einem vermehrten Fallaufkommen sollten feste Abstimmungsprozesse die Zusammenarbeit zwischen den Abteilungen sicherstellen. Ansonsten steht zu befürchten, dass aufgrund unterschiedlicher Interessen der Beteiligten Risiken entstehen. Diese Risiken werden auch durch das BEPS-Projekt der OECD zukünftig nicht abnehmen.
Zu den Personen
Andreas Riedl (andreas.riedl@wts.de) ist Manager, Thomas Steinbach (thomas.steinbach@wts.de) ist Consultant bei der WTS Steuerberatungsgesellschaft mbH. WTS betreut Unternehmen unterschiedlicher Größe im In- und Ausland sowie Institutionen aller Rechtsformen. Zu unseren Mandanten zählen multinationale Konzerne, nationale und internationale mittelständische Unternehmen, Non-Profit-Organisationen und Privatpersonen. Zur Vermeidung von Interessenkonflikten konzentriert sich die WTS auf die reine Beratung ohne Wirtschaftsprüfung. www.wts.de